In het betoog van de staatssecretaris is het begrip 'noodzakelijkheidscriterium' redelijk nieuw. In het document 'Aan het werk met de werkkostenregeling' van 21 maart 2013 gaat goeddeels over dit criterium, dat als volgt wordt omschreven:
'Een vergoeding of verstrekking voldoet aan het noodzakelijkheidscriterium en vormt dus geen belastbaar loon als deze in redelijkheid noodzakelijk is voor de behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking. Immers, zonder adequaat instrumentarium kan een werknemer zijn werk niet naar behoren doen. Zo geformuleerd vormt dit noodzakelijkheidscriterium een open norm die op allerlei denkbare situaties in werkverhoudingen - nu en in de toekomst - toegepast kan worden. Met zo’n open formulering loopt de fiscale regelgeving ook niet achter nieuwe ontwikkelingen aan.'
Met andere woorden: het verstrekken, vergoeden of ter beschikking stellen van zaken waarvan de werkgever het nodig en noodzakelijk vindt dat zijn werknemers die in hun werk gebruiken, blijft buiten het loonbegrip en valt dus niet onder het forfait c.q. vrije ruimte. Het feit dat een noodzakelijke verstrekking ook privé wordt of kan worden gebruikt, speelt onder het nieuwe noodzakelijkheidscriterium geen rol meer.
Vooruitlopend op het veelomvattende begrip 'noodzakelijkheidscriterium' heeft de staatsecretaris per het beperkt noodzakelijkheidscriterium geannonceerd en daarbij nog een aantal aanpassingen met betrekking tot het berekenen en toerekenen van de 1,2% forfait. Zie beperkt noodzakelijkheidscriterium
De staatsecretaris geeft een vijftal voorbeelden van het noodzakelijkheidscriterium die we onverkort weergeven:
Voorbeeld a
Drukkerij Jansen bv vindt papierloos vergaderen erg belangrijk. Daarom vindt hij het nodig dat zijn directeuren en stafmedewerkers een tablet gebruiken. Hij bespreekt dat met de betrokkenen. Zij krijgen een apparaat naar eigen keuze en Jansen bv zorgt voor een collectief abonnement bij een provider. De medewerkers zitten voortaan in overleggen met hun tablet, en zonder papieren stukken. De vergoeding, verstrekking of ter beschikkingstelling van de tablet en het gebruik ervan behoort niet tot het loon omdat het noodzakelijk is voor de behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking. Het feit dat de tablet ook privé gebruikt wordt, of kan worden, speelt in dit geval geen rol.
Voorbeeld b
Adviesbureau Pietersen vindt dat zijn medewerkers na een drukke werkweek wel toe zijn aan een verzetje en vindt het belangrijk dat zijn medewerkers ook wel eens met elkaar in een ongedwongen sfeer in contact komen. Daarom organiseert Pietersen maandelijkse borrels met een vrijblijvend karakter. De borrels vinden soms op kantoor plaats, soms in het café om de hoek. De opkomst is wisselend. Voor de uitoefening van de dienstbetrekking zijn deze borrels niet noodzakelijk. De kosten ervan behoren tot het loon en zijn dientengevolge belast, maar kunnen uiteraard in de vrije ruimte ondergebracht worden.
Voorbeeld c
Orthodontist Smit wil dat zijn assistentes kleding dragen met een professionele uitstraling en die, gelet op het werk, op hoge temperatuur gewassen moet kunnen worden. Op zijn briefpapier staat zijn naam, maar een echt bedrijfslogo heeft hij niet. In overleg met zijn assistentes wordt witte kleding zonder logo of opschriften gekocht, die door de assistentes bij hen thuis gewassen wordt. De verstrekking van deze kleding behoort niet tot het loon omdat deze noodzakelijk is voor de behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking.
Voorbeeld d
De orkestleden van het Haagsch Symfonie Orkest, een professioneel orkest op topniveau, hebben veelal eigen instrumenten. Het HSO geeft aan haar orkestleden een redelijke vergoeding voor het instrument en het onderhoud daarvan. De vergoeding behoort niet tot het loon, omdat het instrument noodzakelijk is voor een behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking.
Voorbeeld e
Een grote organisatie heeft in de kelder een fitnessruimte waar het personeel onder leiding van een sportinstructeur kosteloos gebruik van mag maken. De werkzaamheden van de medewerkers vergen geen bijzonder fitheidsniveau. Daarom vormt de verstrekking van de fitness loon in natura. De waarde in het economische verkeer van dit loon is belast, maar kan uiteraard in de vrije ruimte ondergebracht worden.
Red.: Naar onze stellige overtuiging is de conclusie in dit laatste voorbeeld onterecht, omdat immers besloten is om bedrijfsfitness op het werk (in de locatie van de werkgever) als een nihilwaardering aan te merken (Andries F. Bongers)
Het aantal noodzakelijke verstrekkingen dat ook privé gebruikt kan worden en in de vrije ruimte mag worden gebracht en dus niet onder het forfait valt, neemt toe. Anderzijds zal er veel discussie gaan ontstaan of bepaalde vertrekkingen of vergoedingen nu wel of niet onder het noodzakelijkheidscriterium vallen. Er blijven altijd grijze gebieden over en het noodzakelijkheidscriterium lijkt in sterke mate bedrijfsafhankelijk: een muziekinstrument voor leden van een symfonieorkest valt onder het noodzakelijkheidscriterium, maar hoe zit het met een organisatie die aan personeelsleden die in de dorpsfanfare meespelen een muziekinstrument ter beschikking geeft?
Staatssecretaris Weekers van Financiën heeft Actal verzocht om advies uit te brengen over de verkenning ‘Aan het werk met de werkkostenregeling'. Daarbij ging het in het bijzonder om advies over de in de verkenning voorgestelde "noodzakelijkheid" als criterium om te bepalen of vergoedingen en verstrekkingen niet tot het loon moeten worden gerekend. Actal, is een onafhankelijk adviescollege dat de regering en Staten-Generaal adviseert om de regeldruk te verminderen. Actal ziet kansen om met het voorgestelde noodzakelijkheidscriterium de regeldruk te verminderen, maar ziet ook enkele risico's die verband houden met het open norm karakter van dit criterium.
De vraag of een vergoeding of verstrekking noodzakelijk is, is niet altijd eenduidig te beantwoorden. Dit ziet Actal als een risico voor de praktijk. Bedrijven willen vooraf duidelijkheid kunnen krijgen over wat in hun specifieke situatie als noodzakelijk wordt gezien. Actal adviseert Weekers om op een transparante manier duidelijkheid te bieden over wat als noodzakelijk wordt gezien. (Bron: Kluwer, juni 2013)
NB: Actal, is een onafhankelijk adviescollege dat de regering en Staten-Generaal adviseert om de regeldruk te verminderen.
"Volgens de memorie van toelichting past het niet bij het noodzakelijkheidscriterium om voorzieningen die worden vergoed of verstrekt via een cafetariaregeling onder de vrijstelling te laten vallen. Wij zijn van mening dat het noodzakelijkheidscriterium cafetariaregelingen niet hoeft uit te sluiten, te meer omdat het noodzakelijkheidscriterium als uitgangspunt kent dat hetgeen een werkgever in het kader van zijn bedrijfsvoering aan voorzieningen redelijkerwijze noodzakelijk acht, aan de werknemer kan worden vergoed of verstrekt zonder fiscaal rekening te houden met het privévoordeel van de werknemer.
Arbeidsrechtelijk bestaat een cafetariamodel uit twee afzonderlijke acties. Enerzijds wordt er door een wijziging in de arbeidsvoorwaarden afgezien van een loonbestanddeel. Anderzijds wordt er een vergoeding/verstrekking gegeven die op haar eigen fiscale merites moet worden beoordeeld. In dit geval dus op haar noodzakelijkheid.
Het niet meer kunnen voortzetten van bestaande cafetariasystemen zal financieel gevolgen hebben. Dergelijke regelingen maken vaak deel uit van cao-afspraken, die niet zomaar kunnen worden gewijzigd. Mocht de toelichting op het wetsvoorstel niet gewijzigd worden op dit punt, dan is ten minste een overgangsregeling noodzakelijk." (Bron: Accountancy Nieuws, 2 okt. 2014)
Op 5 december 2014 heeft staatssecretaris Wiebes van Financiën de memorie van antwoord inzake het wetsvoorstel Belastingplan 2015 naar de Eerste Kamer gestuurd. Op de vraag 'Kan het kabinet aannemelijk maken dat het noodzakelijkheidscriterium minder multi-interpretabel is dan het huidige zakelijkheidcriterium?' zegt hij het volgende: 'Het grootste verschil met de huidige zakelijkheidseisen is de wijze waarop getoetst wordt of een voorziening al dan niet belast wordt. Als de werkgever zich in redelijkheid op het standpunt heeft kunnen stellen dat de voorziening zonder meer nodig is voor de behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking en dus overtuigend is gericht op een optimale bedrijfsvoering, is aan het (nieuwe) noodzakelijkheidscriterium voldaan.
Er zijn diverse indicatoren die erop (kunnen) wijzen dat een voorziening noodzakelijk is. Ook is van belang of de werkgever direct of indirect bepaalt of de voorziening verstrekt wordt en daarvoor de kosten voor zijn rekening neemt. Met dit nieuwe open criterium zal meer naar de omstandigheden van het geval moeten worden beoordeeld of aan het noodzakelijkheidscriterium is voldaan.
Ook wordt gevraagd of werkgevers dit nieuwe criterium steunen. Dat is het geval. Werkgevers hebben zich in de brede consultatie positief uitgesproken over het feit dat met deze nieuwe open norm meer flexibiliteit en een goede aansluiting bij de praktijk geboden worden, in het bijzonder omdat het oordeel van de werkgever het vertrekpunt vormt bij de beoordeling.
Door de beperking tot gereedschappen, computers, mobiele communicatiemiddelen en dergelijke apparatuur is gekozen voor een duidelijk af te bakenen terrein. De verwachting is dat werkgevers goed uit de voeten kunnen met het noodzakelijkheidscriterium. Wel is er met name voorlichting nodig om dit nieuwe criterium bij werkgevers nader te introduceren. Daar is inmiddels een aanvang mee gemaakt.'
Het percentage van 1,4% van de loonsom is met ingang van1 januari 2015 naar 1,2% teruggebracht vanwege de toevoeging van het ‘beperkte noodzakelijkheidscriterium’, waarbij communicatiemiddelen per definitie als zakelijk worden bestempeld. Dat zijn dus onder andere mobiele telefoons, tablets, pc, laptop. Ook de werkgevers die al eerder zijn overgestapt zullen de effecten van de aanpassingen moeten bestuderen. Want deze aanpassingen en wijzigingen, waaronder de verlaging van de vrije ruimte, kan ook hen mogelijk raken.
De vrije ruimte van de werkkostenregeling (WKR) is namelijk per 2015 1,2% van de fiscale loonsom. Dit was kennelijk nodig om ervoor te zorgen dat de vijf maatregelen ter vereenvoudiging van de WKR budgetneutraal blijven. Wat krijgt u voor deze verlaging terug?
Om ervoor te zorgen dat de navolgende maatregelen de overheidsinkomsten niet in gevaar brengen, daalt de vrije ruimte per 2015 van 1,5% naar 1,2% van de fiscale loonsom. Werkgevers die niets of weinig hebben aan de verruimingen gaan er hierdoor flink op achteruit. Zij zullen opnieuw moeten kijken of ze binnen de nieuwe vrije ruimte blijven en niet worden beboet met een heffing van 80%!
In het kort weergegeven:
Deze laatste richtlijn wordt door de Redactie bestreden. Het is aan de werkgever en werknemer om een overeenkomst af te sluiten, waarbij de medewerker een bruto component inlevert/verruilt voor een onbelaste verstrekking.
Het noodzakelijkheidscriterium heeft als uitgangspunt dat een werkgever een voorziening zonder meer nodig moet vinden. De conclusie is nu dat die situatie zich niet verdraagt met een cafetariamodel waar een werknemer naar eigen inzicht gebruik van kan maken en waarbij hij zelf de kosten vanuit zijn brutoloon betaalt. Daarom is voor alle helderheid een bepaling opgenomen die samenloop van het noodzakelijkheidscriterium met cafetariseren uitsluit.
Een bepaling dat de samenloop van een verstrekking op basis van het noodzakelijkheidscriterium uitsluit, is echter juridisch en praktisch niet haalbaar of houdbaar. Het staat de werkgever en werknemer toch vrij om overeen te komen op wat voor grond ook het loon te verlagen of verlof in te leveren? Er zijn werkgevers die hun werknemers vragen, vanwege slechte bedrijfsresultaten, 10% van het loon in te leveren. Dat is toch ook belastingvrij? Of zegt de fiscus dan: mag ik wel over die 10% nog de heffing vangen?
Door de Belastingdienst is expliciet bevestigd dat ook internet thuis in dit kader onbelast vergoed kan worden. Mits uiteraard wel voldaan wordt aan het noodzakelijkheidscriterium. Hierbij is onvoldoende dat internet thuis bijdraagt aan een goede uitvoering van het werk. Vereist is dat zonder de internetaansluiting thuis de werknemer zijn of haar werk niet goed kan uitvoeren. Dit zou zich bijvoorbeeld bij werknemers in een ambulante functie kunnen voordoen.
Wat betreft telefoonkosten is door de Belastingdienst aangegeven dat de kosten van een vaste aansluiting in de woning niet langer onbelast te vergoeden zijn. De vrijstelling geldt slechts voor mobiele communicatiemiddelen; de mobiele telefoon dus wel (mits noodzakelijk), de vaste telefoon dus niet.
U hoeft in de toekomst nog maar één keer per jaar vast te stellen of en in hoeverre uw onderneming de vrije ruimte heeft overschreden. U hoeft dit niet meer ieder aangiftetijdvak te toetsen en af te rekenen, maar doet dit in één keer na afloop van het kalenderjaar. U doet de aangifte en betaling in het eerste tijdvak van het nieuwe kalenderjaar. Een vereenvoudiging: pas in januari van het volgende jaar moet de rekening worden opgemaakt en moet eventueel een eindheffing worden afgedragen.
Veel bedrijven zullen, ook al hebben zij de WKR nog niet ingevoerd, wel hun boekhouding hierop hebben ingericht. Zij zullen die echter wel op een paar punten moeten aanpassen!
Door de invoering van een nieuwe concernregeling kunnen verschillende ondernemingen die onder hetzelfde moederbedrijf vallen een gezamenlijke vrije ruimte aanhouden. Dat maakt het afrekenen een stuk eenvoudiger, vooral als er veel werknemers zijn die voor verschillende werkmaatschappijen werken. Dat betekent dat er één vrije ruimte geldt voor het hele concern. Van een concern is sprake als de (klein)dochtermaatschappij(en) voor ten minste 95% eigendom is (zijn) van de moeder.
De fiscale regeling voor 20% onbelaste personeelskorting, die in de oude regels voor vergoedingen en verstrekkingen staat, verhuist mee naar de WKR, door de invoering van een gerichte vrijstelling voor personeelskorting. De oude regeling voor producten uit het eigen bedrijf (‘branche-eigen producten’)
wordt ook ingevoerd in de WKR. Onder de oude regels mocht de werkgever 20% personeelskorting met een maximum van€ 500 per jaar geven op producten en diensten uit het eigen bedrijf. Als het om producten of diensten van een verbonden vennootschap ging, mocht dat ook. Een verbonden vennootschap is een vennootschap waarin de werkgever voor ten minste een derde belang heeft of omgekeerd. Die regeling gaat vanaf 1 januari 2015 ook onder WKR gelden.
In de werkkostenregeling kunnen bedrijfsmiddelen die de onderneming ter beschikking stelt, nu vaak onbelast blijven, terwijl een vergoeding en verstrekking van hetzelfde middel belast moet worden. Een aantal werkplek gerelateerde zaken wordt echter ook onbelast bij vergoeding of verstrekking.
Het verschil tussen vergoeden, verstrekken en ter beschikking stellen vervalt. Met betrekking tot een aantal werkplek gerelateerde zaken geldt nu een nihilwaardering als de werkgever ze ter beschikking stelt. Dat betekent dat de werkgever de zaken moet aanschaffen en er eigenaar van moet blijven. Als hij ze vergoedt of verstrekt is dat belast, of het moet dan geregeld worden via de vrije ruimte.
Voor een aantal zaken (maar mogelijk niet alle) zal worden geregeld dat deze ook onbelast zijn, als ze vergoed of verstrekt worden. Door vergoedingen en verstrekkingen die in redelijkheid noodzakelijk zijn voor de behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking buiten het fiscale loonbegrip te houden sluit het fiscale loonbegrip beter aan bij wat maatschappelijk als loon wordt ervaren. De flexibiliteit van deze open norm wordt als een voordeel gezien omdat deze ‘meegroeit’ met maatschappelijke ontwikkelingen. Daarnaast sluit een open norm beter aan bij de verschillen tussen branches in de omvang van de vergoedingen en verstrekkingen die noodzakelijk zijn voor de behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking. Een open norm heeft echter als nadeel dat zij minder rechtszekerheid biedt. Nadere objectivering is daarom gewenst of misschien wel helemaal niet?
Het noodzakelijkheidscriterium gaat immers uit van een redelijk handelende werkgever. Acht een redelijk handelende werkgever de vergoeding of verstrekking noodzakelijk voor de behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking, dan is er geen sprake van een voordeel ergo geen loon.
Een redelijkheidscriterium is echter een veel ruimer begrip dan een noodzakelijkheidscriterium. Wat een willekeurige werkgever redelijk zal vinden om beschikbaar te stellen, zal menig belastinginspecteur als niet-noodzakelijk zien.
Een voorwaarde bij het noodzakelijkheidscriterium is dat de werkgever de kosten betaalt. De werkgever mag deze niet doorberekenen aan de medewerker.(maar wel afspraken maken over verruilen, feitelijk een voorstel tot een loonsverlaging) Wel mag een eigen bijdrage worden gevraagd als een medewerker kiest voor een duurder merk of model dan noodzakelijk is. De telefoon blijft daarbij eigendom van het bedrijf. De medewerker moet het toestel teruggeven of de restwaarde betalen, als hij hem niet meer voor zijn werk nodig heeft. Dat is mogelijk bij beëindiging van het dienstverband, maar ook als hij een nieuwe functie krijgt binnen het bedrijf.
22.1.7 Noodzakelijkheidscriterium
Vergoedingen, verstrekkingen en terbeschikkingstellingen van gereedschappen, computers, mobiele communicatiemiddelen en dergelijke apparatuur zijn gericht vrijgesteld als deze voldoen aan het zogenoemde noodzakelijkheidscriterium.
Dit is het geval als:
U kunt dit loonbestanddeel mogelijk ook als eindheffingsloon aanwijzen (zie paragraaf 10.1.3). Als uw werknemer privévoordeel heeft van de noodzakelijke voorziening, hoeft u dit voordeel niet tot het loon te rekenen.
U mag wel een eigen bijdrage vragen als u uw werknemer laat kiezen voor een duurdere uitvoering van de noodzakelijke voorziening.
De eigen bijdrage trekt u dan van het nettoloon af.
Noodzakelijk
‘Noodzakelijk’ betekent dat de werknemer zonder de voorziening zijn dienstbetrekking niet goed kan uitoefenen. Dat houdt in dat de werknemer de voorziening voor zijn werk nodig heeft en gebruikt. De mate van dat zakelijke gebruik is daarbij niet doorslaggevend. Als het werk in theorie ook mogelijk is zonder de voorziening, kunt u toch aan het noodzakelijkheidscriterium voldoen. Waar het om gaat is dat de voorziening naar uw redelijke oordeel noodzakelijk is voor een behoorlijke vervulling van de dienstbetrekking en u dus kunt aantonen dat deze voorziening gericht is op een optimale bedrijfsvoering.
Als een voorziening noodzakelijk is voor het werk van uw werknemer, dan bent u hier ook financieel verantwoordelijk voor. Daarom komen de kosten van een noodzakelijke voorziening voor uw rekening.
Meer informatie is te vinden in Handboek Loonheffingen. Ga naar subrubriek Loon- en inkomstenbelasting en klik bij Handboeken Loonheffingen op het door u gewenste jaar.
Ga terug naar rubriek Werkkostenregeling
